Rödl & Partner: Impuestos de proyectos fotovoltaicos

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La fiscalidad de los proyectos fotovoltaicos es uno de los factores fundamentales de éxito de un proyecto, por lo que deben ser planificados cuidadosamente, tanto desde el punto de vista de la inversión como de la explotación de los parques. Sin duda, no es lo mismo que el inversor sea una empresa extranjera o nacional, de la Unión Europea o extra-comunitaria, ni el vehículo por el cual se haya formalizado la inversión. La legislación nacional, las directivas comunitarias y los tratados de doble imposición vigentes condicionan la estructura del negocio y la rentabilidad del proyecto a corto y largo plazo.

  • Promotor / Propietario

Comenzaremos analizando los principales impuestos desde el punto de vista del promotor o propietario del parque fotovoltaico:

a) ICIO (IMPUESTO SOBRE CONSTRUCCIONES , INSTALACIONES Y OBRAS)

El sujeto pasivo del impuesto es el propietario de la construcción u obra. No obstante, como ya comentaremos en el caso de los constructores, son sujetos pasivos sustitutos del contribuyente quienes realicen las construcciones (si no las realiza directamente el propietario) o bien quienes soliciten las correspondientes licenciaso presenten las correspondientes declaraciones responsables o comunicaciones previas.

La cuestión principal, y que ha sido objeto de numerosos contenciosos en los últimos años, es la base imponible del impuesto. Esta se define en la ley como el coste de ejecución material del proyecto. Sin embargo, en la construcción de plantas fotovoltaicas, el objeto de litigio con la administración ha sido si el coste de los materiales de construcción, incluidas las propias placas fotovoltaicas, formaba parte de la base imponible. Finalmente, la jurisprudencia ha determinado que este coste sí debía formar parte de la base imponible, incrementando sensiblemente el coste final del proyecto.

 

Consejos prácticos: Al inicio de la obra y con la solicitud de la licencias se debe presentar ante el Ayuntamiento un presupuesto preliminar, en base al cual éste practicará una liquidación provisional del impuesto. Todo ello, sin perjuicio de que el presupuesto deberá ser revisado al fin de la construcción y se practicará la liquidación definitiva del impuesto.

b) IVA

La problemática respecto al IVA del promotor de un parque fotovoltaico radicaba en la financiación del IVA del proyecto, ya que habitualmente se ejecutaba la construcción mediante un proyecto llave en mano, en que el constructor facturaba todo el precio del proyecto (completo o por hitos) con el IVA correspondiente. Respecto a este IVA, el promotor tenía que solicitar su devolución a la Agencia Tributaria, ya que el IVA repercutido por la explotación del parque no era suficiente para compensar en el plazo de caducidad de 4 años el IVA soportado en su construcción.

Sin embargo, con la entrada en vigor en octubre de 2012 de la norma de inversión del sujeto pasivo para las ejecuciones de obra en la construcción de edificaciones, el promotor evita el pago y posterior solicitud de devolución del IVA soportado, aliviando considerablemente la carga financiera del proyecto, ya que ya no resulta necesario financiar el pago del IVA hasta su recuperación mediante devolución.

Consejos prácticos: La aplicación de esta regla de inversión de sujeto pasivo queda condicionada al cumplimiento de una serie de formalidades incluidas en la Ley y el Reglamento del IVA.

c) IMPUESTO SOBRE SOCIEDADES

Las principales partidas contables en la cuenta de pérdidas y ganancias de una sociedad en la explotación de un parque fotovoltaico son, en primer lugar, la amortización de las instalaciones y en segundo lugar, la carga financiera de la inversión, si es que se ha requerido financiación ajena. Ambos elementos son cruciales en la determinación del beneficio del proyecto.

Respecto a la amortización del parque, desde la entrada en vigor el 1 de enero de 2015 de las nuevas tablas de amortización fiscalmente deducibles en el Reglamento del Impuesto sobre Sociedades, existen unos coeficientes específicos para la deducción de la amortización de centrales de energías renovables, que oscilan entre el 3,33% y el 7% anual.

Por otro lado, la principal limitación a la deducibilidad de los intereses en el impuesto sobre sociedades es el límite del 30% del beneficio operativo, aunque en todo caso, siempre es deducible 1.000.000 Euros. Existen otras excepciones, como la concesión de préstamos participativos, cuyos intereses no son deducibles.

Consejos prácticos: Se debe considerar cuidadosamente cuál será la vida útil del parque, ya que el porcentaje de amortización será un factor fundamental en la determinación del ejercicio en que se empiecen a generar beneficios.

 

  • Constructor

Desde la perspectiva de los constructores de los parques fotovoltaicos, los distintos impuestos tienen diferentes implicaciones:

d) ICIO (IMPUESTO SOBRE CONSTRUCCIONES , INSTALACIONES Y OBRAS)

Como hemos mencionado anteriormente, el sujeto pasivo del impuesto es el propietario de la construcción. No obstante, en este impuesto existe la figura del sustituto del contribuyente, que según la normativa aplicable son quienes realicen las construcciones o quienes soliciten las correspondientes licenciaso presenten las correspondientes declaraciones responsables o comunicaciones previas.

Por supuesto, al no tratarse del sujeto pasivo, el sustituto tiene derecho a repetir contra éste y exigirle el pago de la deuda.

Consejos prácticos: El sustituto del contribuyente no solo es responsable del pago del impuesto, sino también de las obligaciones formales inherentes a éste.

e) IVA

Desde el punto de vista del constructor, la regla de inversión del sujeto pasivo mencionada para los promotores también tiene gran utilidad, ya que no solo se aplica a las ejecuciones de obra entre promotor y contratista, sino también a las ejecuciones de obra entre el contratista principal y sus subcontratistas.

No obstante, respecto a las meras compras de material o prestaciones de servicios que no tengan la condición de ejecuciones de obra, esta regla no será de aplicación, por lo que es de esperar que el contratista principal, que no repercute IVA a su cliente, soporte mucho más IVA del que pueda compensar con las cuotas repercutidas. Debido a esto, una de las opciones más interesantes en este tipo de proyectos es el alta en el Registro de Devolución Mensual, que permite al sujeto pasivo solicitar la devolución de cuotas del IVA en cada periodo mensual de declaración.

Consejos prácticos: El alta en el régimen de devolución mensual implica la obligación de llevanza de los libros de IVA electrónicamente a través de la sede electrónica de la Agencia Tributaria, el conocido como sistema SII (Suministro inmediato de información de IVA).

f) IMPUESTO SOBRE SOCIEDADES

El Impuesto sobre Sociedades o el Impuesto sobre la Renta de no Residentes, tendrá especial trascendencia cuando el constructor del parque sea una entidad extranjera, ya que tendrá que analizar, en base al convenio de doble imposición aplicable, o en su defecto, al Impuesto sobre la Renta de No residentes, si esta actividad, en función de su duración, constituye un establecimiento permanente a efectos de tributación directa. Si se considera que la entidad dispone en España de un establecimiento permanente, implicará su sujeción al Impuesto sobre la renta de no Residentes.

Consejos prácticos: La mayoría de los convenios de doble imposición ratificados por España consideran que existe un establecimiento permanente cuando se realicen obras de instalación y montaje de duración superior a 12 meses. No obstante, es necesario comprobar la redacción del convenio aplicable, ya que no todos los convenios establecen este plazo.

La próxima parte, 7. Tasas y licencias, se publicará en octubre.